總分部內部往來未達賬項的處理

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總分部內部往來未達賬項的處理

一
隨著我國十余年的高速，集團化下的總部經濟已經初現端倪，這是經濟發展升級的必然產物。總部經濟除原有的國有化企業外，發展形式主要有三種：一是隨著企業的發展壯大，企業集團根據自身需要“腦體分離”；二是集團企業從長期發展戰略出發，設立之初就把決策總部和生產基地分離；三是國有大中型企業隨著改組改制步伐的加快，大型跨地區集團企業也呈雨后春筍之勢。這些企業集團總部多設在北京、上海、深圳等經濟發達區域，它截取了決策、研發、商務營銷的高端，生產制造基地（分部）則遍布全國各地。它使企業集團能夠以較低的成本取得經濟中心城市的戰略資源和欠發達地區的常規資源，使企業價值鏈與區域資源實現最優空間組合，實現兩個不同區域優勢資源在同一個企業的集中配置。
大型企業設立分部，可以采取多種不同的經營管理方式，但總的來說，分部經營所需資金由總部撥給，并遵循總部統一的經營方針和管理方針。同時，分部又擁有相對獨立的業務經營自主權，具體表現為：經總部授權，分部可以自己的名義開立銀行賬戶，取得的銷售收入作為分部的存款，而分部的各項營業開支則自行支付；分部可擁有完備的商品庫存，其貨源大部分由總部供給，但也可以從別處購進；分部可全權營運資金，自行決定可實行賒銷的客戶和賒銷額度，并由分部直接向客戶交貨取款；分部單獨核算其經營盈虧。因此，盡管分部不具有法人資格，不是一個主體，但在一般情況下，分部是一個獨立的主體。
為了對總分部之間的資金往來、商品和固定資產的調撥以及費用的分擔等往來事項進行核算，需要在總部需設置“分部往來”賬戶，并按不同分部設置明細，在分部需設置“總部往來”賬戶，這兩個往來賬戶均為資產與負債共同性質賬戶，借方余額表示資產，貸方余額表示負債。
年度終了，總部和分部應根據各自的會計賬簿，分別編制會計報表，以反映各自的財務狀況和經營成果。總部和分部單獨編制的會計報表供內部管理使用，一般不必對外提供。總部需對外編制匯總會計報表，以便為投資者、債權人及其他報表閱讀者提供企業整體的會計信息。在編制匯總會計報表時，需要把總部和分部各自的資產、負債、收入和費用等項目匯總列示，但對于總分部之間的內部往來事項需予以抵消，使匯總會計報表中列示的是企業整體對外發生的經濟業務事項及其結果。具體抵消，是將總部賬上的“分部往來”賬戶余額與分部賬上的“總部往來”賬戶余額對沖。

二
總部賬上的“分部往來”和分部賬上的“總部往來”這一對相對賬戶的余額，原則上應當總是相等。但在一般情況下往往總是不相等的。究其原因，除了總部或分部記賬差錯外，是因為總部或分部存在未達賬項。如總部撥付給分部的營運資金或調撥的商品，當資金付出或商品發出時總部即已登記入賬；但分部則要等到收到時，才予以入賬。又如，分部匯交總部的現金，當現金匯出時，分部即可記賬；而對總部來說，在現金未收到前，還未記入賬冊。這種情況，如同企業銀行存款日記賬余額與開戶銀行對賬單余額往往不相等類似。對于記錄總部和分部之間往來事項的這一對相對賬戶的未達賬項，需要在期末編制匯總會計報表工作底稿之前予以處理，使兩個賬戶的余額相等，然后在匯總會計報表工作底稿中進行抵消。
總分部對內部往來未達賬項的處理，與企業對銀行存款未達賬項的處理相比，二者都需編制相對賬戶余額調節表對未達賬項予以調整，調整后兩個相對賬戶的余額應方向相反、金額相等，但二者也有一些不同之處，主要有：
一是調整前總分部往來賬戶余額方向的可能性多。基于銀行結算紀律的約束，企業銀行存款賬戶余額與開戶銀行對賬單余額方向即使在調整之前也必相反，且前者必在借方，后者必在貸方。總部的“分部往來”賬戶與分部的“總部往來”賬戶二者的余額方向在調整之前不一定是相反的：有可能二者方向相反，但何者為借方余額、何者為貸方余額卻是不定的；有可能二者是同方向的，即同為借方余額或同為貸方余額。具體可知，在分部建立初期對總部的依賴性較大，總部撥付流動資金、存貨、固定資產等內部經濟事項較多，總部的“分部往來”賬戶余額多在借方，分部的“總部往來”賬戶余額方向多在貸方；若分部經營有方，隨著年限的增加，其對總部的依賴性會減小，表現為總部向分部撥付流動資金、固定資產等內部經濟事項較少，而分部向總部累計上交利潤愈來愈多，總分部往來賬戶的余額有可能會發生反方向變化。若在某一會計期間內總分部之間同一方向未達賬項金額較大，則總分部往來賬戶的余額方向有可能相同。
二是總分部未達賬項的調增或調減視往來賬戶余額方向而定。編制銀行存款余額調節表時，同類未達賬項的調增或調減是一成不變的：企業銀行存款日記賬余額加上銀行已收、企業未收的款項，減去銀行已付、企業未付的款項；銀行對賬單余額加上企業已收、銀行未收的款項，減去企業已付、銀行未付的款項。調整后余額為企業可實際支配的銀行存款金額。編制總分部往來賬戶余額調節表時，同類未達賬項的調增或調減不是固定的，而是視往來賬戶余額方向而定：使往來賬戶余額增加的未達賬項應調增；反之則調減。這就使同類未達賬項因為往來賬戶的余額方向不同而有時調增有時調減。例如，總部向分部調撥一批存貨，總部已入賬，分部尚未入賬。在調整分部的“總部往來”賬戶余額時，若其為貸方余額，則該筆未達賬項應調增；若其為借方余額，則該筆未達賬項應調減。會計人員應視內部未達賬項對往來賬戶余額的合理、靈活地進行處理。
三是總分部各自必須將未達賬項入賬，以便編制匯總會計報表時抵消內部往來事項。按照我國現行會計制度規定，企業在銀行存款余額調節表中對未達賬項調整后，不能將未達賬項入賬，而是待收到有關銀行結算憑證后才入賬（基于公允反映財務狀況的考慮，國際流行的做法要求根據銀行存款余額調節表將未達賬項調節入賬）。總分部在總分部往來余額調節表中將“總部往來”與“分部往來”賬戶余額調整相等后，總分部必須將各自的未達賬項登記入賬，然后根據會計賬簿編制會計報表，如此處理之后，總部會計報表上的“分部往來”項目和各分部會計報表上的“總部往來”項目之和才是相等的，便于編制匯總會計報表時，將二者進行抵消；否則，總部會計報表上的“分部往來”項目和各分部會計報表上的“總部往來”項目之和不等，編制匯總會計報表時，無法將二者抵消。具體進行會計賬務處理時，在月末先將未達賬項根據總分部往來賬戶余額調節表入賬，月初再用紅字編制相同分錄將其沖銷，待收到有關原始憑證后再入賬。
需要強調的是，企業集團的總部和分部都要分別編制總分部往來賬戶余額調節表，雙方的調節表余額核對一致后，各自才可將未達賬項入賬。

三
下文將舉例說明總分部往來賬戶余額調節表的編制以及未達賬項的入賬。
飛天公司2003年12月份總部的“分部往來”賬戶記錄如下：
1．12月21日，代分部支付應付賬款50 000元（借）。
2．12月25日，發交分部商品200 000元（借）。
3．12月28日，代分部收取應收賬款15 000元（貸）。
4．12月30日，撥付分部營運資金83 000元（借）。
5．12月31日，期末余額101 000元（借）。
分部上的“總部往來”賬戶12月份日記錄為：
1．12月23日，代總部收取應收賬款5 000元（貸）。
2．12月27日，收到總部發交商品200 000元（貸）。
3．12月29日，代總部支付應付賬款31 000元（借）。
4．12月31日，期末余額193 000元（借）。
核對總分部的往來賬戶，編制“總分部往來賬戶余額調節表”如下：
飛天公司總分部往來賬戶余額調節表
2003年12月31日
總部的“分部往來”賬戶金額分部的“總部往來”賬戶金額
調節前余額（借方）
加：分部代收應收賬款
減：分部代付應付賬款
101 000
5 000
181 000 調節前余額（借方）
減：總部代付應付賬款
加：總部代收應收賬款
減：總部撥付營運資金 193 000
50 000
15 000
83 000
調節后余額（借方） -75 000 調節后余額（借方） 75 000
總分部分別將未達賬項入賬。
總部：
（1）借：分部往來 5 000
貸：應收賬款 5 000
（2）借：應付賬款 181 000
貸：分部往來 181 000
分部：
（1）借：應付賬款 50 000
貸：總部往來 50 000
（2）借：總部往來 15 000
貸：應收賬款 15000
（3）借：在途資金 83 000
貸：總部往來 83 000
2004年1月初總分部應分別用紅字編制相同分錄將其沖銷，待收到有關原始憑證后再入賬。
例中總部和分部內部往來賬戶調節前的余額均為借方余額，調節后的余額仍為借方余額，但正負相反，金額相等。在實際中，調節后的余額還可能會出現余額方向相反、符號相同（同為正號或同為負號）、金額相等的情況。以上這些都符合內部往來賬項調節后的余額應方向相反、金額相等的實質要求。

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